■依法治國(guó)專家談
●財(cái)稅改革需要財(cái)稅法治予以保駕護(hù)航,，優(yōu)化財(cái)稅法治體系是深化財(cái)稅改革的壓艙石和最優(yōu)路徑。但在過(guò)去很長(zhǎng)一段時(shí)間里,，我國(guó)的財(cái)稅法治建設(shè)未能得到充分重視，遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后于財(cái)稅改革的進(jìn)度,，“立法阻礙改革”的觀點(diǎn)一度占據(jù)主流話語(yǔ)。其結(jié)果是,，一系列財(cái)稅改革的正當(dāng)性和合法性頗受質(zhì)疑，財(cái)稅改革也變得短視,、部門利益化，以致陷入困局,。
●考慮到我國(guó)現(xiàn)行《憲法》對(duì)財(cái)稅問(wèn)題關(guān)照不足,，應(yīng)當(dāng)積極推動(dòng)將財(cái)政法定原則,、稅收法定原則以及中央與地方間財(cái)政關(guān)系等寫進(jìn)《憲法》，為財(cái)稅立法和財(cái)稅改革打牢憲法基礎(chǔ),。在通過(guò)《預(yù)算法》修改之后,，下一階段應(yīng)當(dāng)把財(cái)稅立法重點(diǎn)投入到政府間財(cái)政關(guān)系和具體稅種上，盡早制定出臺(tái)《財(cái)政收支劃分法》和《財(cái)政轉(zhuǎn)移支付法》,，并且將增值稅,、消費(fèi)稅、資源稅等諸多稅種從當(dāng)前的“條例”或者“暫行條例”逐步上升為單行法律,，實(shí)現(xiàn)“一稅一法”,。
●我國(guó)財(cái)稅司法實(shí)踐一直較不發(fā)達(dá)，在一定程度上“拖了”財(cái)稅法治整體進(jìn)程的“后腿”,。未來(lái)財(cái)稅司法可以從兩個(gè)方面加強(qiáng)探索,，一是放寬稅收司法，保障納稅人獲得救濟(jì),，二是試水納稅人訴訟,，鼓勵(lì)納稅人維護(hù)涉及財(cái)政資金的公共利益,。
十八屆三中全會(huì)《關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》將財(cái)政定位為“國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”，充分說(shuō)明財(cái)稅體制在理財(cái),、治國(guó),、安邦中始終發(fā)揮著基石性和制度性作用。站在這個(gè)高度上,，日前召開(kāi)的十八屆四中全會(huì)《關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》進(jìn)一步提出依法治國(guó)總目標(biāo)，財(cái)稅法治在法治國(guó)家,、法治政府,、法治社會(huì)全局中無(wú)疑居于決定性的地位。
從本質(zhì)上看,，“國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”,，也就是國(guó)家治理體系和治理能力的法治化。在“理財(cái)治國(guó)”圖景中,，財(cái)稅改革與財(cái)稅法治緊密銜接,、相互配合，共同構(gòu)成國(guó)家治理總目標(biāo)的兩大核心要素,。通過(guò)從立法,、執(zhí)法、司法,、守法四個(gè)維度加以構(gòu)建,，并將機(jī)構(gòu)人員、文化思維作為深層保障,，能夠強(qiáng)有力地推進(jìn)我國(guó)財(cái)稅法治體系的全面形成和自覺(jué)運(yùn)行,，進(jìn)而有效地增進(jìn)民生福祉、維護(hù)社會(huì)公平正義,、實(shí)現(xiàn)國(guó)家長(zhǎng)治久安,。
一體兩面：財(cái)稅改革與財(cái)稅法治緊密銜接、良性互動(dòng)
四中全會(huì)《決定》是新中國(guó)成立后中共中央通過(guò)的第一個(gè)關(guān)于加強(qiáng)法治建設(shè)的綱領(lǐng)性文件,，這是我國(guó)依法治國(guó)征程上新的歷史起點(diǎn),。
綜觀全文，其中直接提到“財(cái)稅”及相關(guān)語(yǔ)詞的次數(shù)和篇幅似乎沒(méi)有三中全會(huì)《決定》那么多,，基于此,，有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，這說(shuō)明財(cái)稅法治在依法治國(guó)中的地位不夠突出,。但我們認(rèn)為絕非如此,，兩次全會(huì)和相應(yīng)的兩大主題在時(shí)間軸上漸次展開(kāi)、在邏輯鏈上環(huán)環(huán)相扣,、在側(cè)重面上相互交融,，因此,，應(yīng)當(dāng)將兩份《決定》緊密結(jié)合起來(lái)，打通其內(nèi)在關(guān)聯(lián),，從一種整體主義的視角來(lái)把握它們的內(nèi)涵意旨,，而不宜將兩者割裂開(kāi)、單獨(dú)分析,，更不宜僅僅根據(jù)表面上某些詞語(yǔ)的出現(xiàn)頻率來(lái)評(píng)判重要性,，否則將可能導(dǎo)致視野的狹隘、對(duì)本意的誤讀甚至是方向的迷失,。
誠(chéng)如習(xí)近平總書記10月27日在中央全面深化改革領(lǐng)導(dǎo)小組第六次會(huì)議上所強(qiáng)調(diào)的,，前后兩個(gè)《決定》形成了“姊妹篇”，即“全面深化改革需要法治保障,，全面推進(jìn)依法治國(guó)也需要深化改革”,。之所以能用“姊妹篇”來(lái)形容，表明它們分別代表的“改革”與“法治”間筋脈相連,、至為密切,。鑒于此，在三中全會(huì)《決定》和中央政治局隨后通過(guò)的《深化財(cái)稅體制改革總體方案》對(duì)財(cái)稅改革做了頂層設(shè)計(jì)的情況下,，四中全會(huì)《決定》有關(guān)法治建設(shè)的整體構(gòu)想以及機(jī)制制度的具體建構(gòu)同樣適用于財(cái)稅改革,，從而進(jìn)一步彰顯、強(qiáng)化財(cái)稅法治的關(guān)鍵地位和重要性,。
要言之,，財(cái)稅改革需要財(cái)稅法治予以保駕護(hù)航，優(yōu)化財(cái)稅法治體系是深化財(cái)稅改革的壓艙石和最優(yōu)路徑,，正如同大鵬之兩翼應(yīng)齊飛,、戰(zhàn)車之兩輪應(yīng)并進(jìn)。但在過(guò)去很長(zhǎng)一段時(shí)間里,，我國(guó)的財(cái)稅法治建設(shè)未能得到充分重視,，遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后于財(cái)稅改革的進(jìn)度，“立法阻礙改革”的觀點(diǎn)一度占據(jù)主流話語(yǔ),。例如,，滬渝兩市房產(chǎn)稅試點(diǎn)、“半夜雞叫”上調(diào)印花稅、1984年和1985年稅收立法授權(quán)帶來(lái)的大量稅收“暫行條例”等,，均采取了改革先行,、立法脫節(jié)，行政主導(dǎo),、人大缺位的作法,。其結(jié)果是，由于缺少法治的規(guī)范,，這一系列財(cái)稅改革的正當(dāng)性和合法性頗受質(zhì)疑,，在實(shí)踐中難以被民眾自愿遵行；由于缺少法治的指引,，財(cái)稅改革也容易變得短視,、部門利益化，以致陷入困局,。
當(dāng)前,，改革進(jìn)入攻堅(jiān)期和深水區(qū)、社會(huì)穩(wěn)定進(jìn)入風(fēng)險(xiǎn)期的新形勢(shì)，財(cái)稅法治對(duì)財(cái)稅改革乃至經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的重要性更加突出,。具體表現(xiàn)為,，首先，財(cái)稅法治有助于協(xié)調(diào)各利益主體之間紛繁復(fù)雜的關(guān)系,，使財(cái)稅改革凝聚起最大共識(shí),，保證決策內(nèi)容的科學(xué)性和決策執(zhí)行的順暢性；其次,，財(cái)稅法治有助于增強(qiáng)財(cái)稅決策的穩(wěn)定性和可預(yù)期性,，讓市場(chǎng)主體在統(tǒng)一規(guī)則下公平競(jìng)爭(zhēng)、自主創(chuàng)新,，也讓公權(quán)力機(jī)關(guān)在既定規(guī)則的限度內(nèi)行使權(quán)力,、有所為而有所不為；再次,，財(cái)稅法治有助于廓清,、指明和堅(jiān)定建立現(xiàn)代財(cái)政制度的目標(biāo)，通過(guò)財(cái)稅立法來(lái)引領(lǐng)財(cái)稅改革,，使財(cái)稅改革做到蹄疾步穩(wěn),、有條不紊。由此足見(jiàn),，推進(jìn)財(cái)稅法治是推動(dòng)財(cái)稅改革的壓艙石,，更是建設(shè)法治國(guó)家的突破口。
尤為值得關(guān)注的是,，四中全會(huì)《決定》提出“總目標(biāo)是建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義法治體系”,、“法律是治國(guó)之重器，良法是善治之前提”,。從過(guò)去常用的“中國(guó)特色社會(huì)主義法律體系”到“中國(guó)特色社會(huì)主義法治體系”,，以及從“法律”到“良法”、再?gòu)摹傲挤ā钡健吧浦巍钡膬刹阶�,，體現(xiàn)了認(rèn)識(shí)論和方法論上的重大飛躍,。換言之，一個(gè)完整的財(cái)稅法治體系不僅需要靜態(tài)的財(cái)稅良法,，還需要?jiǎng)討B(tài)的財(cái)稅法治實(shí)施,、法治監(jiān)督和法治保障。而要完成財(cái)稅法治的系統(tǒng)性建設(shè),，應(yīng)當(dāng)將“科學(xué)立法,、嚴(yán)格執(zhí)法、公正司法,、全民守法”相結(jié)合,，從這四個(gè)維度統(tǒng)籌著力,，協(xié)同推進(jìn)財(cái)稅領(lǐng)域的“良法善治”。
財(cái)稅立法：回應(yīng)時(shí)代需求和人民期待,，加快法律制定,、修改
第一，發(fā)揮與財(cái)稅直接或間接相關(guān)的《憲法》條款的統(tǒng)率作用,。
《決定》指出“堅(jiān)持依法治國(guó)首先要堅(jiān)持依憲治國(guó)”,，明確了憲法在包括財(cái)稅法律在內(nèi)的法律體系中的“根本大法”地位�,？紤]到我國(guó)現(xiàn)行《憲法》對(duì)財(cái)稅問(wèn)題關(guān)照不足,，應(yīng)當(dāng)積極推動(dòng)將財(cái)政法定原則、稅收法定原則以及中央與地方間財(cái)政關(guān)系等寫進(jìn)《憲法》,，為財(cái)稅立法和財(cái)稅改革打牢憲法基礎(chǔ),。此外，《憲法》規(guī)定的生存權(quán)和發(fā)展權(quán),、平等權(quán),、政治參與權(quán)等公民基本權(quán)利應(yīng)當(dāng)統(tǒng)領(lǐng)所有財(cái)稅法律、指導(dǎo)所有財(cái)稅改革,，“以憲法為根本的活動(dòng)準(zhǔn)則”,。例如，個(gè)人所得稅,、房產(chǎn)稅等稅種法律應(yīng)保證納稅人的基本生活需要不被征稅,；再如，應(yīng)鼓勵(lì)公眾參與和社會(huì)監(jiān)督與納稅人息息相關(guān)的財(cái)稅立法,。
第二,，大力充實(shí)財(cái)稅基本法律規(guī)范，并注重提高,、優(yōu)化法律,、法規(guī)的質(zhì)量,。
雖然時(shí)任全國(guó)人大常委會(huì)委員長(zhǎng)吳邦國(guó)曾于2011年宣布“中國(guó)特色社會(huì)主義法律體系已經(jīng)形成”,，但在財(cái)稅領(lǐng)域其實(shí)尚存較大的法律法規(guī)缺漏，僅有的幾部財(cái)稅法律也比較粗糙,、抽象,、可執(zhí)行性差。
《決定》將“財(cái)政稅收”列為加強(qiáng)立法的重點(diǎn)領(lǐng)域之一,，鑒于此,，一方面，在今年8月31日四審?fù)ㄟ^(guò)《預(yù)算法》修改之后,，下一階段應(yīng)當(dāng)把財(cái)稅立法重點(diǎn)投入到政府間財(cái)政關(guān)系和具體稅種上,，盡早制定出臺(tái)《財(cái)政收支劃分法》和《財(cái)政轉(zhuǎn)移支付法》,，并且將增值稅、消費(fèi)稅,、資源稅等諸多稅種從當(dāng)前的“條例”或者“暫行條例”逐步上升為單行法律,，實(shí)現(xiàn)“一稅一法”。
另一方面,，財(cái)稅“良法”的打造必須“抓住提高立法質(zhì)量這個(gè)關(guān)鍵”,。“不是所有的法都能治國(guó),，不是所有的法都能治好國(guó)”,，只有盡心盡力地把握每一次立法或修法的機(jī)會(huì)，使財(cái)稅法律立得住,、行得通,、真管用、有權(quán)威,，才能真正發(fā)揮財(cái)稅“良法”引領(lǐng)時(shí)代進(jìn)步的作用,。這要求增強(qiáng)財(cái)稅法律法規(guī)內(nèi)容的可操作性、針對(duì)性,、精細(xì)性,、有用性，全面反映客觀規(guī)律和人民意愿,，不斷回應(yīng)改革發(fā)展的新需要和新趨勢(shì),。例如，我們倡導(dǎo)加快增值稅,、消費(fèi)稅,、資源稅等主干稅種的立法，絕不是指在名稱上把現(xiàn)在的“條例”或者“暫行條例”換成“法”,不改變其中的具體條款,，而是強(qiáng)調(diào)在制定稅種法的過(guò)程中優(yōu)化法律規(guī)范內(nèi)容,、切實(shí)提高法律質(zhì)量，否則,，就只是一種徒具其表的“換湯不換藥”,、一種“空有數(shù)量沒(méi)有質(zhì)量”的徒勞之舉，不能產(chǎn)生任何實(shí)際意義,。提高財(cái)稅法律質(zhì)量的根本途徑,，是在財(cái)稅立法程序上推進(jìn)科學(xué)立法、民主立法,，由此兼顧實(shí)體合理與程序公正,，并用程序正義促進(jìn)和彌補(bǔ)實(shí)體正義。
第三,，處理好財(cái)稅立法與財(cái)稅改革的關(guān)系,。
《決定》強(qiáng)調(diào),，“實(shí)現(xiàn)立法和改革決策相銜接，做到重大改革于法有據(jù),、立法主動(dòng)適應(yīng)改革和經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展需要,。”這意味著,，一方面,，財(cái)稅立法應(yīng)先于啟動(dòng)相應(yīng)的財(cái)稅改革，對(duì)于事前立法的條件實(shí)在不成熟的,，需采取全國(guó)人大及其常委會(huì)宣布暫停特定地區(qū)或特定時(shí)期的某些法律或者嚴(yán)格地一事一授權(quán)等方式,。例如，在當(dāng)下的房地產(chǎn)稅改革,、環(huán)境保護(hù)稅改革,、資源稅改革等過(guò)程中，就應(yīng)當(dāng)因循上述思路,。另一方面,，財(cái)稅立法應(yīng)跟緊財(cái)稅改革進(jìn)展，改革實(shí)踐證明行之有效的要及時(shí)在法律中確定,，不適應(yīng)改革要求的法律法規(guī)則要及時(shí)修改或廢止,，由此保證法律的實(shí)時(shí)性。例如,，我國(guó)多地區(qū)在預(yù)算公開(kāi),、預(yù)算參與等方面的積極嘗試和經(jīng)驗(yàn)在穩(wěn)定之后，便可以適當(dāng)?shù)姆绞郊{入法律規(guī)范文本,。
財(cái)稅執(zhí)法：以權(quán)責(zé)法定,、執(zhí)法嚴(yán)明、公開(kāi)公正,、廉潔高效為目標(biāo)
第一,，嚴(yán)格落實(shí)財(cái)稅法律，依法全面履行政府職能,。
“法律的生命力在于實(shí)施,，法律的權(quán)威也在于實(shí)施�,！蔽覀円逍训卣J(rèn)識(shí)到,，財(cái)稅法律在制定與落實(shí),、發(fā)揮效果之間還有很大的鴻溝需要躍過(guò),。因此，在財(cái)稅法律設(shè)定了諸多職能,、權(quán)限,、程序,、責(zé)任的基礎(chǔ)上，行政執(zhí)法主體應(yīng)當(dāng)遵照“法定職責(zé)必須為,、法無(wú)授權(quán)不可為”的原則,，恪守法治底線，提供一個(gè)公共政府應(yīng)提供的公共產(chǎn)品,，不侵?jǐn)_市場(chǎng)和社會(huì)場(chǎng)域中主體的權(quán)利,。以專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付為例，新《預(yù)算法》首次規(guī)定“市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制能夠有效調(diào)節(jié)的事項(xiàng)不得設(shè)立專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付”,、“上級(jí)政府在安排專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付時(shí),，不得要求下級(jí)政府承擔(dān)配套資金”、“建立健全專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付定期評(píng)估和退出機(jī)制”,，這無(wú)疑是重大的立法進(jìn)步,，而只有政府切實(shí)履行了這些法定的實(shí)體和程序義務(wù)，才能使專項(xiàng)轉(zhuǎn)移支付法治化成為現(xiàn)實(shí),。
第二,，規(guī)范、公正,、文明地進(jìn)行財(cái)稅執(zhí)法,。
在財(cái)稅實(shí)踐中，所謂“規(guī)范執(zhí)法”,，要求財(cái)稅機(jī)關(guān)遵守法律規(guī)范,。例如，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依據(jù)稅法征稅,，而非依據(jù)指標(biāo)征稅,；再如，建立權(quán)力負(fù)面清單制度,，劃定稅務(wù)行政許可,、行政處罰、行政強(qiáng)制等執(zhí)法行為的范圍,。所謂“公正執(zhí)法”,，要求財(cái)稅機(jī)關(guān)提高執(zhí)法的公正性、合理性,。例如,，建立健全稅務(wù)行政裁量基準(zhǔn)，使稅務(wù)執(zhí)法活動(dòng)有較為統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)可循,。所謂“文明執(zhí)法”,，則對(duì)財(cái)稅機(jī)關(guān)改進(jìn)工作質(zhì)量提出了要求。例如,，加強(qiáng)稅務(wù)執(zhí)法信息化建設(shè)與信息共享,，以提高執(zhí)法效率,，創(chuàng)新納稅服務(wù)的理念和方法，向納稅人提供更多,、更好的納稅服務(wù),。
第三，強(qiáng)化對(duì)財(cái)稅行政權(quán)力的規(guī)范,、制約和監(jiān)督,。
《決定》提出，“加強(qiáng)黨內(nèi)監(jiān)督,、人大監(jiān)督,、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督,、司法監(jiān)督,、審計(jì)監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督,、輿論監(jiān)督制度建設(shè),，努力形成科學(xué)有效的權(quán)力運(yùn)行制約和監(jiān)督體系，增強(qiáng)監(jiān)督合力和實(shí)效,�,！蓖恚瑹o(wú)論是宏觀的財(cái)政行政權(quán)力還是微觀的稅務(wù)行政權(quán)力,，均需被關(guān)進(jìn)由多重監(jiān)督構(gòu)成的“鐵籠”里,，建立常態(tài)化的監(jiān)督問(wèn)責(zé)機(jī)制。而對(duì)于其中的人大監(jiān)督,、社會(huì)監(jiān)督,、輿論監(jiān)督等外部監(jiān)督來(lái)說(shuō)，這些主體發(fā)揮監(jiān)督力量的先要條件便是財(cái)稅政務(wù)的完整,、準(zhǔn)確,、及時(shí)公開(kāi)。正如《決定》明確列舉的,，“財(cái)政預(yù)算,、公共資源配置”等領(lǐng)域尤應(yīng)作為政府信息公開(kāi)的主戰(zhàn)場(chǎng)。因此,，亟須在保證預(yù)算,、決算充分公開(kāi)和被知情的前提下，讓人大預(yù)算審批,、審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立審計(jì),、公眾參與預(yù)算等共同發(fā)力，從而織就一張細(xì)密的財(cái)稅行政權(quán)力監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)。
財(cái)稅司法與守法：將法院和納稅人當(dāng)作亟須強(qiáng)化的兩種法治力量
在司法上,，完善和繁榮財(cái)稅司法,，提供多元化糾紛解決機(jī)制,�,！八痉ü龑�(duì)社會(huì)公正具有重要引領(lǐng)作用，司法不公對(duì)社會(huì)公正具有致命破壞作用”,，這說(shuō)明司法是撐起法治社會(huì),、法治國(guó)家的一大支柱。但遺憾的是,，我國(guó)財(cái)稅司法實(shí)踐一直較不發(fā)達(dá),，在一定程度上“拖了”財(cái)稅法治整體進(jìn)程的“后腿”。未來(lái)財(cái)稅司法可以從兩個(gè)方面加強(qiáng)探索,，一是放寬稅收司法,，保障納稅人獲得救濟(jì)、特別是司法救濟(jì)的權(quán)利,。對(duì)此,，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)扭轉(zhuǎn)“零糾紛”的維穩(wěn)思維，并借助于修改現(xiàn)行《稅收征收管理法》中“雙重前置”等阻礙納稅人提起訴訟的法律規(guī)定,，以及探索設(shè)立稅務(wù)法院,、培養(yǎng)稅務(wù)法官，做到“有案必立,、有訴必理,，保障當(dāng)事人訴權(quán)”，使納稅人在每一個(gè)稅案中感受到身邊鮮活具體的公平正義,。二是試水納稅人訴訟,，鼓勵(lì)納稅人維護(hù)涉及財(cái)政資金的公共利益。當(dāng)前,，環(huán)境公益訴訟,、消費(fèi)者權(quán)益訴訟在我國(guó)方興未艾，納稅人訴訟同為公益訴訟的一種類型,，是保證公共資金合理,、高效使用的有力手段�,？梢哉f(shuō),，稅務(wù)訴訟側(cè)重于保護(hù)財(cái)政收入層面的、私法上的財(cái)產(chǎn)權(quán),，納稅人訴訟側(cè)重于保護(hù)財(cái)政支出層面的,、公法上的財(cái)產(chǎn)權(quán)，它們一起守護(hù)了財(cái)稅過(guò)程的公平正義。
在守法上,，加強(qiáng)財(cái)稅法治教育,，培養(yǎng)財(cái)稅意識(shí)及納稅人意識(shí)�,！胺傻臋�(quán)威源自人民的內(nèi)心擁護(hù)和真誠(chéng)信仰”,，同樣的，財(cái)稅法律也應(yīng)扎根于廣大納稅人的心底里,，方能成其為全方位的財(cái)稅法治,。具體說(shuō)，一要培養(yǎng)依法納稅意識(shí),。在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景下,，全民普法的內(nèi)容不僅包括刑法、民法等傳統(tǒng)法律,，也包括攸關(guān)納稅人經(jīng)濟(jì)利益的財(cái)稅法,。根據(jù)《決定》確立的國(guó)家機(jī)關(guān)“誰(shuí)執(zhí)法誰(shuí)普法”的普法責(zé)任制，應(yīng)主要由財(cái)稅機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)開(kāi)展財(cái)稅法治宣傳工作,，向社會(huì)和納稅人普及財(cái)稅法知識(shí),。通過(guò)讓納稅人明白稅收取之于民、用之于民的涵義,，建立稅收信用體系,，增進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人之間互動(dòng)、合作的良性關(guān)系,。二要培養(yǎng)納稅人意識(shí)和公共財(cái)產(chǎn)意識(shí),。法律結(jié)構(gòu)中的權(quán)利與義務(wù)是相對(duì)應(yīng)的，我們?cè)趶?qiáng)調(diào)履行義務(wù)的納稅意識(shí)的同時(shí),，自然還要強(qiáng)調(diào)行使權(quán)利的納稅人意識(shí),。財(cái)稅法律不僅是納稅人的行為準(zhǔn)則，也是納稅人的權(quán)益保障利器,。換言之,，納稅人不僅是財(cái)稅法治的自覺(jué)遵守者，也是財(cái)稅法治的堅(jiān)定捍衛(wèi)者,。經(jīng)由守法教育,，納稅人的主體意識(shí)逐漸覺(jué)醒，將愈加積極地參與依法理財(cái)活動(dòng),，進(jìn)而保證納稅人的錢被國(guó)家依法汲取為公共財(cái)產(chǎn),，以及納稅人的錢所積聚成的公共財(cái)產(chǎn)都被國(guó)家用在了刀刃上。
深層保障：讓財(cái)稅法治成為理財(cái)治國(guó)的自覺(jué)機(jī)制
如果說(shuō)三中全會(huì)《決定》和《深化財(cái)稅體制改革總體方案》從預(yù)算管理制度,、稅收制度,、中央和地方政府間財(cái)政關(guān)系三項(xiàng)內(nèi)容入手，橫向地鋪排了財(cái)稅改革的幾塊重點(diǎn)區(qū)域，那么,，四中全會(huì)《決定》則從立法,、執(zhí)法、司法,、守法四個(gè)環(huán)節(jié)施力,，縱向地貫穿了財(cái)稅法治的完整運(yùn)作過(guò)程。其實(shí),，在前文所述的“科學(xué)立法,、嚴(yán)格執(zhí)法,、公正司法,、全民守法”十六字方針之外，財(cái)稅法治建設(shè)還具有更深層的保障,，包括作為“硬件”的機(jī)構(gòu),、人員和作為“軟件”的文化、思維,。若能兼?zhèn)溥@兩個(gè)條件,，財(cái)稅法治也就有望成為理財(cái)治國(guó)的自覺(jué)機(jī)制。
在機(jī)構(gòu)人員準(zhǔn)備上,，與現(xiàn)實(shí)迫切需要相呼應(yīng),，設(shè)置健全的財(cái)稅法治機(jī)關(guān)，并配備專業(yè)的財(cái)稅法治隊(duì)伍,。機(jī)構(gòu)和人員是法治體系建設(shè)的物質(zhì)基礎(chǔ),，《決定》中多次提及這個(gè)問(wèn)題，比如立法部分的“依法建立健全專門委員會(huì),、工作委員會(huì)立法專家顧問(wèn)制度”,、“健全向下級(jí)人大征詢立法意見(jiàn)機(jī)制，建立基層立法聯(lián)系點(diǎn)制度”“探索建立有關(guān)國(guó)家機(jī)關(guān),、社會(huì)團(tuán)體,、專家學(xué)者等對(duì)立法中涉及的重大利益調(diào)整論證咨詢機(jī)制”，執(zhí)法部分的“積極推行政府法律顧問(wèn)制度,，建立政府法制機(jī)構(gòu)人員為主體,、吸收專家和律師參加的法律顧問(wèn)隊(duì)伍”等。落實(shí)到財(cái)稅領(lǐng)域,，有必要探索設(shè)立全國(guó)人大常委會(huì)預(yù)算委員會(huì)專家顧問(wèn),、稅務(wù)機(jī)關(guān)總法律顧問(wèn)以及專門的稅務(wù)法院，增加現(xiàn)有相關(guān)機(jī)關(guān)的人員編制,，同時(shí)將更多的財(cái)稅法律專門人才吸納進(jìn)財(cái)稅機(jī)關(guān)中,。
在文化環(huán)境塑造上，經(jīng)由一次次財(cái)稅法治實(shí)踐、教育和積累,，使法治思維和法治方式牢固地樹立在決策者及全體納稅人的心中,。法治思維和法治方式，意即基于法治的固有特性和對(duì)法治的信念來(lái)認(rèn)識(shí)事物,、判斷是非,、解決問(wèn)題的思維方式和行為方式。財(cái)稅法治思維和法治方式的隱含邏輯是,，財(cái)稅活動(dòng)的所有參與者都應(yīng)遵守法律,、訴諸法律、捍衛(wèi)法律,，并逐步培養(yǎng)起法治社會(huì)所崇尚的理性,、協(xié)商、合作,、民主,、責(zé)任等理念。也即,，財(cái)稅立法者,、執(zhí)法者與納稅人都要改變過(guò)去對(duì)抗、侵權(quán)和單極的財(cái)稅法文化,，而善于在法律秩序框架下,，平和、理性,、建設(shè)性地展開(kāi)對(duì)話,，當(dāng)意見(jiàn)不相同時(shí)相互妥協(xié)、加強(qiáng)合作,，以尋求相對(duì)最佳,、共識(shí)最大的解決方案。這種內(nèi)生性的法治文化融貫于稅收征納,、財(cái)政收支,、財(cái)政監(jiān)管等整個(gè)財(cái)稅過(guò)程中，匯聚成財(cái)稅改革,、財(cái)稅法治建設(shè)和社會(huì)發(fā)展的持續(xù)內(nèi)在動(dòng)力,。
（作者單位：北京大學(xué)法學(xué)院）
